【판시사항】
[1] 한정승인을 한 상속인에 대한 상속세 부과처분이 위법한지 여부(소극)
[2] 피상속인의 생존 당시 상속재산에 대한 경매절차가 개시되었다거나 다액의 채무를 부담하는 근저당권이 설정되어 있다는 사정만으로 위 상속재산이 실질적인 가치가 없다고 볼 수 있는지 여부(소극)

【판결요지】
[1] 상속의 한정승인은 채무의 존재를 한정하는 것이 아니라 단순히 그 책임의 범위를 한정하는 것에 불과할 뿐이고 상속세부과처분은 적극재산에서 소극재산을 공제한 상속재산에 대하여만 행해지는 것이므로, 상속의 한정승인이 있다 하더라도 이를 이유로 상속세의 부과처분이 위법하게 되는 것은 아니다.
[2] 구 상속세및증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되기 전의 것)과 같은법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15971호로 개정되기 전의 것)의 평가규정을 종합할 때, 상속부동산에 관하여 피상속인의 생존 당시 경매절차가 개시되었다거나 다액의 채무를 담보하는 근저당권이 설정되어 있다는 사정만으로는 실질적인 가치가 없는 것으로 볼 수 없다.

【참조조문】
[1] 구 상속세및증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되기 전의 것) 제1조 , 제3조 / [2] 구 상속세및증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되기 전의 것) 제60조 , 제66조 , 구 상속세및증여세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15971호로 개정되기 전의 것) 제49조 제1항 제3호 , 제63조

【참조판례】 [1] 대법원 2003. 11. 14. 선고 2003다30968 판결(공2003하, 2346)

【전 문】

【원고,항소인】 윤석민 외 11인 (소송대리인 변호사 김광호)

【피고,피항소인】 북부산세무서장

【원심판결】 부산지법 2003. 8. 2 1. 선고 2001구5347 판결

【변론종결】 2005. 4. 1.

【주문】
1. 원고들의 항소를 모두 기각한다.
2. 항소비용은 원고들의 부담으로 한다.

【청구취지및항소취지】 원심판결을 취소한다. 피고가 원고들에 대하여 한 2000. 10. 11.자 상속세 609,411,710원, 2001. 7. 6.자 상속세 66,441,170원 및 2001. 11. 23.자 근로소득세 각 10,523,370원의 부과처분을 모두 취소한다.
【이유】
1. 원심판결의 인용
이 법원이 설시할 이유는 원심판결 중 이유란 제3의 가항 '원고들의 주장' 부분 및 제3의 다항 '판단' 부분을 아래와 같이 고쳐 쓰고, 제4쪽 제11행의 '법인세'를 '상속세'로 고치는 이외에는 원심판결의 그것과 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조에 의하여 이를 그대로 인용한다.
2. 새로 고쳐 쓰는 부분
가. 원고들의 주장
(1) 한정승인의 의미
원고들은 상속 개시사실을 전혀 모르고 있다가 2002. 2. 21. 상속의 한정승인신고를 하였고, 위 신고는 2002. 6. 4. 수리되었다. 그런데 위 신고는 2002. 1. 14.자 민법 부칙 제3조의 규정에 따른 것이고, 위 부칙규정은 헌법재판소의 민법 제1026조 제2호에 대한 헌법불합치결정에 따라 보완된 것으로서 숙려기간이 지난 후에야 상속채무 초과사실을 알게 되었으나 피상속인의 채무를 모두 승계할 수밖에 없는 자들을 구제하기 위한 것이다. 따라서 원고들의 한정승인신고는 피상속채무가 상속재산을 초과하기 때문에 상속을 받지 않겠다는 의도에서 행한 것이므로 이를 상속포기신고로 보아야 할 것이다. 따라서 원고들은 상속을 포기한 경우에 해당하므로 원고들이 상속인임을 전제로 하는 이 사건 부과처분은 위법하다.
(2) 상속부동산의 위법한 평가
① 제2부동산인 부산 북구 구포동 413-15 대지 및 지상건물은 피상속인의 생존 당시인 1998. 5. 29. 경매가 개시되어 사망 이후인 1999. 1. 5. 낙찰되었고 그 대금은 모두 근저당권자에게 배당되었으므로 실질적인 재산가치가 없다. ② 김해시 상동면 매리 888-3 외 4필지의 도로(이하 '제3부동산'이라 한다)는 지적공부나 현황상 도로로 사용되고 있고, 종합토지세도 부과되지 아니하므로 실질적인 재산가치가 없다. ③ 부산 부산진구 전포동 산 34 임야 18,347㎡(이하 '제4부동산'이라 한다)도 주식회사 부산은행 명의의 채권최고액 8억 원 및 윤학자 명의의 채권최고액 2억 원의 근저당권이 각 설정되어 있으므로 실질적 재산가치가 없다. ④ 따라서 위 각 부동산에 대한 평가액은 '0'으로 산정되어야 한다.
(3) 위법한 증여가산
① 피상속인이 생전에 원고들 및 피상속인의 처와 자녀들에게 명의개서한 연합식품의 주식은 재산적 가치가 없는 것이고, 그 중 원고들 몫에 대하여는 원고들이 수증의 의사표시를 한 바도 없다. 따라서 위 주식은 증여된 재산이 아니다. ② 피상속인이 변제한 화성양행 명의의 대출금 3억 원과 청운빌딩 명의의 대출금 5억 9,500만 원은 피상속인 자신이 위 회사들의 명의를 빌려 대출한 피상속인 자신의 채무이므로 그 변제금액을 증여재산으로 볼 수 없다. ③ 가사 위 비상장주식과 대출변제금이 증여에 해당한다고 할지라도, 피상속인의 배우자 및 자녀들에게 명의개서된 주식 및 대출변제금 전액은 모두가 상속인들 이외의 자에 대한 증여인데, 이러한 증여까지도 상속재산가액에 가산하도록 규정하고 있는 상속세및증여세법 제13조, 제15조는 조세법률주의 내지는 상속인의 재산권을 침해하는 위헌의 규정이다. ④ 또한, 원고들 중 원고 윤석찬, 윤석민, 편석범, 편진범, 정준면은 위 비상장주식의 명의개서에 따라 이미 그에 대한 증여세를 납부한 바 있으므로 위 증여분이 상속재산에 편입되어 상속재산가액을 산정한다고 하더라도 위 증여세납부액은 상속세 가액에서 공제되어야 한다.
(4) 위법한 채무공제
① 피상속인은 상속 당시 주식회사 한국외환은행에 대하여 1,939,940,664원, 서울보증보험 주식회사에 대하여 620,811,980원, 합계 2,560,752,644원의 연대보증채무를 부담하고 있었는데, 주채무자인 주식회사 오성세라믹스는 부도로 인하여 사실상 변제불능상태에 있고, 그에 대한 구상권 행사도 불가능하다. ② 피상속인 소유의 이 사건 제1부동산인 김해시 상동면 매리 888-1 외 4필지의 공장용지와 지상건물에는 한솔종금 앞으로 채권최고액 6억 원, 채무자 화성양행의 근저당권설정등기가 경료되어 있었는데, 한솔종금은 제1부동산에 대한 임의경매를 신청하여 그 배당절차에서 원리금 402,835,625원을 배당받아 갔다. 그런데 위 채무는 대출편의상 화성양행을 주채무자로 한 것일 뿐 피상속인 자신의 채무이다. ③ 따라서 위 각 채무는 피상속인의 상속채무로 공제되어야 한다.
(5) 근로소득세 부과의 위법
피상속인은 화성양행의 실질적인 경영지배자가 아니므로 피상속인은 화성양행의 체납에 따른 근로소득세의 제2차 납세의무자에 해당하지 아니한다. 가사 제2차 납세의무자에 해당한다고 할지라도 원고들이 한정승인을 받은 이상 상속재산의 범위 내에서 납세의무 내지는 상속채무를 부담한다고 할 것이다.
나. 판 단
(1) 한정승인의 의미에 대하여
갑 제13호증의 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 원고들이 2001. 상속포기심판청구를 제기하였다가 2002. 2. 21. 상속의 한정승인신고로 심판청구를 변경하였고 2002. 6. 4. 부산지방법원 가정지원에서 한정승인신고가 수리된 사실을 인정할 수 있다. 그런데 상속의 한정승인은 채무의 존재를 한정하는 것이 아니라 단순히 그 책임의 범위를 한정하는 것에 불과할 뿐이고( 대법원 2003. 11. 14. 선고 2003다30968 판결 참조) 상속세부과처분은 적극재산에서 소극재산을 공제한 상속재산에 대하여만 행해지는 것이므로, 위와 같이 상속의 한정승인이 있다 하더라도 이를 이유로 상속세의 부과처분이 위법하게 되는 것은 아니라고 할 것이다. 그리고 원고들의 한정승인신고가 민법 부칙 제3조에 따른 것이라 하더라도 위 결론에는 아무런 영향이 없다.
(2) 상속부동산의 위법한 평가 여부에 대하여
살피건대, 구 상속세및증여세법(1998. 12. 28. 법률 제5582호로 개정되기 전의 것, 이하, '법'이라 한다)과 같은법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15971호로 개정되기 전의 것) 소정의 평가규정을 종합할 때, 원고들의 주장과 같이 제2, 4부동산에 관하여 피상속인의 생존 당시 경매절차가 개시되었다거나 다액의 채무를 담보하는 근저당권이 설정되어 있다는 사정만으로는 실질적인 가치가 없는 것으로 볼 수 없고, 제3부동산의 경우에는 김해시장이 이에 대하여 향후 도로확장공사 시행시 보상검토대상이라고 회신하고 있는 점에 비추어 지목이 도로이고 현재 종합토지세가 부과되지 않는다는 사정만으로 재산적 가치가 없다고 단정할 수는 없다.
(3) 위법한 증여가산 여부에 대하여
(가) 을 제4호증의 1, 2, 3, 제7호증의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 이 사건 연합식품 주식은 피상속인의 증여의사와 수증자인 원고들 등의 수증의사에 의하여 증여된 것임을 인정할 수 있고, 그러한 주식은 법 제63조 제1항 제1호 (다)목, 제3항, 법시행령 제54조 제2항 제2호에 따라 정당하게 평가된 것임을 알 수 있다.
(나) 을 제5호증의 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 피상속인이 한솔종금의 예금계좌에서 1997. 11. 18.에 1억 원, 1997. 12. 18.에 2억 원을 각 인출하여 화성양행의 대출금과 상계하고, 1998. 1. 9.에 2억 6천만 원, 1998. 1. 12.에 3,500만 원, 1998. 2. 6.에 3억 원을 각 인출하여 청운빌딩의 대출금과 상계하는 방법으로 화성양행과 청운빌딩의 대출금을 대신 변제한 사실을 인정할 수 있고, 위 합계 8억 9,500만 원이 피상속인 자신의 채무라는 점에 부합하는 듯한 갑 제25호증의 1 내지 4는 이 법원이 이를 믿지 아니하고, 달리 이 점을 인정 할만한 증거는 없다.
(다) 또한, 법 제13조, 제15조는 그 입법 취지 등에 비추어 위헌이라고 할 수는 없다. 마지막으로, 을 제1, 2, 11호증의 각 1, 2의 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 원고들 중 원고 윤석찬, 윤석민, 편석범, 편진범, 정준면이 자신들의 주식수증분에 대하여 이미 납부한 증여세액은 이 사건 상속세 산출과정에서 적법하게 공제된 사실을 인정할 수 있다.
(4) 채무공제 부분에 대하여
(가) 공제대상인 채무는 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 뜻한다. 따라서 상속개시 당시 피상속인이 제3자를 위하여 연대보증채무를 부담하고 있거나 물상보증인으로서의 책임을 지고 있는 경우에는 주채무자가 상속개시 당시 변제불능의 무자력 상태이어야 공제대상이 된다. 이러한 주채무자의 변제불능 여부는 주채무자가 파산, 화의, 회사정리 혹은 강제집행 등의 절차개시를 받거나 사업폐쇄, 행방불명, 형의 집행 등에 의하여 채무초과의 상태가 상당 기간 계속되면서 달리 융자를 받을 가능성도 없고, 재기의 방도도 서 있지 않는 등의 사정에 의하여 사실상 채권을 회수할 수 없는 상황에 있는 것이 객관적으로 인정되는 경우이어야 하고, 이와 같은 사유는 상속세 과세가액을 결정하는 데 예외적으로 영향을 미치는 특별한 사유이므로 그와 같은 사유의 존재에 대한 주장·입증책임은 상속세 과세가액을 다투는 납세의무자측에 있다고 할 것이다( 대법원 1996. 4. 12. 선고 95누10976 판결, 2004. 9. 24. 선고 2003두9886 판결 등 참조).
이 사건으로 돌아와 살피건대, 갑 제7, 12, 16호증, 을 제3호증의 각 기재 및 서울보증보험 주식회사 및 주식회사 한국외환은행에 대한 각 사실조회 결과에 변론의 전취지를 종합하면, 주식회사 한국외환은행이 주채무자인 주식회사 오성세라믹스와 연대보증인인 피상속인을 상대로 대여금반환청구의 소를 제기하여 1998. 9. 29. 승소한 사실, 주식회사 오성세라믹스가 1999. 12. 13. 해산한 사실, 서울보증보험 주식회사도 주식회사 오성세라믹스와 피상속인을 상대로 한 구상금반환청구소송에서 1997. 7. 10. 승소한 사실, 주식회사 한국외환은행은 2000. 8. 4. 주식회사 오성세라믹스에 대한 대출금을 대손상각하여 특수채권에 편입한 사실, 주식회사 한국외환은행으로부터 채권회수를 위임받은 한국자산관리공사는 2002. 2. 4. 피상속인에게 자진변제를 촉구한 사실, 2005. 3. 7. 서울보증보험 주식회사가 원고들을 상대로 구상금청구의 소를 제기한 사실을 인정할 수 있으나, 이러한 사실만으로는 상속개시일인 1998. 9. 18. 당시를 기준으로 볼 때 주채무자인 오성세라믹스가 변제불능의 상태에 있었다고 인정하기에 부족하고, 달리 이 점을 인정할 만한 증거가 없다.
(나) 피상속인의 소유이던 제1부동산에 관하여 한솔종금 앞으로 1997. 5. 24. 채권최고액 6억 원, 채무자 화성양행의 근저당권설정등기가 경료되었던 사실, 위 근저당권자 겸 채권자인 한솔종금은 1998. 8. 24. 제1부동산에 대하여 임의경매를 신청하였고, 그 배당절차에서 원리금 402,835,615원을 배당받은 사실은 당사자 사이에 다툼이 없으므로, 특별한 사정이 없는 한 위 채무는 화성양행의 채무라고 할 것이고, 달리 위 채무가 화성양행의 채무가 아니라 피상속인 자신의 채무임을 인정할 만한 증거는 없다. 나아가 피상속인을 물상보증인으로 볼 경우에도 장차 구상권 행사로 화성양행으로부터 변제받을 가능성이 없다고 볼 만한 증거도 없다.
(5) 근로소득세 부분에 대하여
갑 제14호증의 1, 2의 각 기재 및 변론의 전취지(특히, 기록 451쪽에 편철된 윤형오 작성의 확인서, 원심 변론종결 이후에 제출된 주식변동상황명세서 참조)를 종합하면 피상속인은 화성양행의 과점주주이자 경영을 사실상 지배하는 자로서 구 국세기본법(1998. 12. 28. 법률 제5579호로 개정되기 전의 것) 제39조 제1항 제2호에 해당함이 인정되고, 달리 반증이 없으므로 화성양행의 1997년 귀속 근로소득세 체납액에 관한 제2차 납세의무자라 할 것이다. 위와 같은 납세의무는 같은 법 제24조에 의하여 원고들에게 승계되며, 상속의 한정승인은 채무의 존재를 한정하는 것이 아니라 단순히 그 책임의 범위를 한정하는 것에 불과하다는 것은 앞서 본 바와 같으므로 한정승인이 있다하여 원고들에 대한 근로소득세 부과처분 자체가 위법하게 되는 것은 아니라 할 것이다.
3. 결 론
그렇다면 원고들의 항소는 모두 이유 없으므로 주문과 같이 판결한다.